IPPP1-443-1219/09-2/PR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 20.11.2009 r. (data wpływu 27.11.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomości - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 27.11.2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy zabudowanej nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna w zakresie usług komunalnych. Przedmiotem działalności nie jest obrót nieruchomościami. Pani jest podatnikiem podatku VAT (rozlicza się miesięcznie, składając deklaracje VAT-7). W działalności gospodarczej wykorzystuje zabudowaną nieruchomość gruntową, składającą się z czterech działek o następujących parametrach:

1. Dwie działki gruntu (o numerach: 967/1 (0,1140 ha i 967/2 (0,9294 ha) o łącznej pow. 1,0434ha zakupione aktem notarialnym z 13.07.1999 r. Do aktu wystawiony był rachunek uproszczony nr 17/99 z 15.07.1999r. Transakcja była zwolniona z podatku VAT. Wnioskodawczyni nie naliczyła i nie odliczyła podatku VAT. Działki zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nie były amortyzowane.

2. Działka 50/6 o pow. 0,057 ha, zakupiona aktem notarialnym z 09.10.2000 r. Transakcja była zwolniona z podatku VAT (Zainteresowana nie korzystała z żadnych odliczeń z tytułu zakupu). Działka została wprowadzona do ewidencji środków trwałych, nie była amortyzowana.

3. Działka 967/3 o pow. 0,5217 ha kupiona aktem notarialnym w dniu 06.01.2000 r. Do aktu dołączono fakturę z dnia 07.01.2000r. Sprzedaż była zwolniona z podatku VAT. Wnioskodawczyni nie korzystała z odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu. Działka została wprowadzona do ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana.

W chwili obecnej nieruchomość składa się z czterech geodezyjnie wyodrębnionych działek oznaczonych jednym wspólnym adresem. Wszystkie działki przylegają do siebie tworząc wraz z zabudowaniami całość gospodarczą, która stanowi siedzibę i główne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Na podstawie decyzji z dnia 27-08-2001 r. o pozwoleniu na budowę Wnioskodawczyni wybudowała na przedmiotowej nieruchomości budynek bazy sprzętu usług komunalnych. Decyzja o pozwoleniu na budowę dotyczyła wszystkich działek (tj. 967/1, 967/2, 967/3, 50/6), czyli całej nieruchomości. Budynek został dopuszczony do użytkowania w 2006 r. na podstawie decyzji z dnia 11-10-2006 r.

W listopadzie 2006 r. Zainteresowana oddała przedmiotową nieruchomość (z wyjątkiem kilku pomieszczeń w budynku) w dzierżawę spółce z o.o. prowadzącej działalność gospodarczą. Z tego tytułu pobierała czynsz, od którego odprowadzała co miesiąc należny podatek VAT. Umowa dzierżawy została rozwiązana w lipcu 2009 r. Od 2008 r. nowo wybudowany budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i od tego czasu jest amortyzowany.

Podczas budowy odliczała podatek VAT z tytułu zakupu materiałów budowlanych na potrzeby budowy. Do chwili obecnej cała nieruchomość (działki i budynek) jest nadal własnością Wnioskodawczyni. W związku z zamiarem zmiany branży zamierza ona sprzedać przedmiotową nieruchomość wraz z budynkiem kontrahentowi prowadzącemu działalność gospodarczą (spółka z o.o.) jeszcze w 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości jako całości (obejmującej wszystkie działki wraz z budynkiem) będzie opodatkowana podatkiem VAT ... Jeśli tak - to jak należy prawidłowo wyliczyć należne podatki ...

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w całości tj. obejmującej wszystkie działki wraz z zabudowaniami korzysta ze zwolnienia z podatku VAT. Budynek zgodnie z decyzją o pozwoleniu na użytkowanie został oddany do użytku w 2006 r. (decyzja z 11.10.2006 r.). W listopadzie 2006 r. przedmiotowa nieruchomość (z wyjątkiem kilku pomieszczeń w budynku) została oddana w dzierżawę spółce z o.o. prowadzącej działalność gospodarczą. Z tego tytułu Wnioskodawczyni pobierała czynsz, od którego odprowadzała co miesiąc należny podatek VAT. Umowa dzierżawy została rozwiązana w lipcu 2009 r. W opinii Zainteresowanej do pierwszego zasiedlenia doszło więc ponad dwa lata temu tj. w 2006 roku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: uVAT), zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Do transakcji zbycia (dostawy) dojdzie więc po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W związku z powyższym transakcja zbycia budynku jest zwolniona z podatku VAT. Stosując art. 29 ust. 5 uVAT, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli nie wyodrębnia się z podstawy opodatkowania wartości gruntu, można przyjąć, iż ze zwolnienia z podatku VAT korzysta również sprzedaż działek gruntu, na których usadowiony jest budynek. W związku z faktem, iż zgodnie z decyzją o pozwoleniu na budowę budynek usytuowany jest na wszystkich działkach, można uznać, iż sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w całości skorzysta ze zwolnienia z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy zwalnia się od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub

2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, ustawodawca zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2. dokonujący ich dostaw nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie do treści art. 43 ust 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit.b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki lub budowle rozstrzygają przepisy art. 29 ust. 5 ustawy. Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Podstawą opodatkowania jest zatem kwota należna z tytułu sprzedaży budynków (budowli) trwale związanych z gruntem wraz z ceną gruntu.

Powyższe oznacza, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 22%, dostawa gruntu związanego z tym obiektem jako niewyłączona z podstawy opodatkowania tegoż obiektu, również podlega opodatkowaniu według stawki 22%. Jeżeli natomiast dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z zaprezentowanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła dwie działki gruntu w 1999r. i kolejne dwie działki gruntu w 2000 r., przy czym nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie. Następnie w latach 2001-2006 ponosiła wydatki na budowę budynku położonego na 4 działkach w/w gruntu, a podatek naliczony od ponoszonych nakładów był odliczany. Ponadto Wnioskodawczyni zaznacza, iż od listopada 2006 r. oddała przedmiotową nieruchomość (z wyjątkiem kilku pomieszczeń w budynku) w dzierżawę spółce prowadzącej działalność gospodarczą. Z tego tytułu pobierała czynsz, od którego odprowadzała co miesiąc należny podatek VAT. Umowa dzierżawy została rozwiązana w lipcu 2009 r. Wątpliwości Zainteresowanej sprowadzają się do kwestii zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług dla dostawy przedmiotowej nieruchomości, którą zamierza dokonać w 2009 r.

Poddając konfrontacji zaprezentowaną we wniosku treść zdarzenia przyszłego z powołanymi przepisami należy w pierwszej kolejności ustalić kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie oraz jaki okres upłynął od niego do momentu dokonania dostawy nieruchomości. W tym celu należy odwołać się do brzmienia art. 2 pkt 14 lit. a ustawy, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Zatem w przedmiotowej sprawie powyższe przesłanki zostały spełnione wyłącznie w stosunku do tych pomieszczeń stanowiących część nieruchomości, które były wynajmowane innym podmiotom od miesiąca listopada 2006 r. Wyłącznie niektóre pomieszczenia zostały oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (wynajęte). Pozostała część pomieszczeń znajdujących się w przedmiotowym budynku, jak wskazuje Wnioskodawca, posłużyła bieżącej działalności Wnioskodawczyni.

Odnosząc powyższe ustalenia wynikające z przywołanego przez Wnioskodawczynię zdarzenia przyszłego do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy stwierdzić, iż jedynie dostawa tej części pomieszczeń, które zostały wynajęte w 2006 r. będzie korzystała ze zwolnienia z podatku, bowiem w zupełności wyczerpują kryteria stawiane przez ustawodawcę. Dostawa pomieszczeń będących przedmiotem umowy dzierżawy, nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od niego do momentu dostawy budynku, budowli lub ich części upłynął okres przekraczający 2 lata.

Wydaje się być uzasadnionym, iż intencją ustawodawcy było celowe rozróżnienie w cyt. przepisach zastosowania zwolnienia dla całych budynków, budowli bądź również ich części, dopuszczając możliwość objęcia zwolnieniem jedynie część nieruchomości.

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawczyni miała prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy budowie opisanej nieruchomości, nie zostaną spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia, wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powyższą analizę przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, iż planowana w 2009 roku dostawa gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem, na mocy obecnie obowiązujących przepisów będzie korzystała ze zwolnienia, w części dotyczącej wynajmowanych pomieszczeń w budynku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast w pozostałej części stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy będzie opodatkowana stawką 22%. Należy jednocześnie podkreślić, iż w myśl art. 29 ust. 5 ustawy, do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, bądź też opodatkowana jest 22% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki. W związku z tym, że dostawa budynku jest w części opodatkowana, a w części będzie korzystać ze zwolnienia, należy dokonać „przyporządkowania” dostawy gruntu, proporcjonalnie do poszczególnych wartości budynku podlegających opodatkowaniu i zwolnieniu oraz opodatkować je na tych samym zasadach.

Zauważyć w tym miejscu należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3. adres budynku, budowli lub ich części.

W świetle cytowanego wyżej przepisu art. 43 ust. 10 ustawy, przy spełnieniu warunków wskazanych w tym przepisie, Wnioskodawca może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy w/w budynku.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Powyższy przepis nakłada na podatnika obowiązek dokumentowania sprzedaży fakturą VAT. Przez sprzedaż, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. W związku z powyższym, kwota należna z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowić będzie kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Reasumując, przedmiotowa transakcja będzie stanowić dla Wnioskodawczyni, proporcjonalnie do powierzchni budynku, dostawę w części zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, oraz w części opodatkowaną stawką podatku w wysokości 22% na podstawie art. 41 ust.1 ustawy. Analogicznie będzie również opodatkowana dostawa gruntu na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek, zgodnie z art. 29 ust. 5. Kwotę należności ogółem wraz z podatkiem stanowić będzie kwota należna z tytułu sprzedaży.

Należy ponadto zwrócić uwagę, iż zwolnienie w części dostawy przedmiotowej nieruchomości zabudowanej z opodatkowania skutkuje obowiązkiem dokonania częściowej korekty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych wykorzystywanych do budowy w/w nieruchomości. Zasadę dokonywania korekt określają przepisy art. 91 ust. 7-8 ustawy.

Ponadto zauważyć należy, iż przedmiotowa interpretacja nie rozstrzyga kwestii opodatkowania przedmiotu transakcji podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W kwestii udzielenia pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie osobne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.