IBPP3/443-898/09/KO

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2009r. (data wpływu 23 listopada 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek, które były przedmiotem dzierżawy, a dzierżawcy wybudowali na nich domy jednorodzinne – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 23 listopada 2009r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek, które były przedmiotem dzierżawy, a dzierżawcy wybudowali na nich domy jednorodzinne.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2006r. gmina oddała w drodze przetargu w dzierżawę na okres 10-lat działkę nr 2/2 o pow. 54 568 m. Umowa dzierżawy została zawarta pomiędzy spółdzielnią mieszkaniową, a gminą. Dzierżawca zobowiązał się wobec wydzierżawiającego do wybudowania na przedmiotowym terenie osiedla domów jednorodzinnych.

W tym celu spółdzielnia mieszkaniowa zleciła wykonie podziału geodezyjnego działki nr 2/2, a następnie podpisała z osobami trzecimi (członkami spółdzielni) "umowy o realizację domów i finansowanie udziału w kosztach budowy nieruchomości wspólnej". Przedmiotem umów była budowa domów jednorodzinnych na działkach powstałych po podziale.

W związku z zawartymi umowami koszty budowy domów jednorodzinnych ponieśli członkowie spółdzielni.

Po zakończeniu inwestycji gmina zawarła 10-letnie umowy dzierżawy z członkami spółdzielni i jest zobowiązana zbyć wydzierżawione nieruchomości tj. działki zabudowane budynkami jednorodzinnymi, w drodze bezprzetargowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zbycia nieruchomości zabudowanych na rzecz członków spółdzielni, znajduje zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz czy zwolnienie to dotyczy zarówno budynków, jak i gruntu...

Zdaniem Wnioskodawcy, gminie nie przysługiwało w stosunku do tych obiektów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosiła wydatków na ich ulepszenie, z związku z tym znajduje zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w stosunku do budynków. Z mocy art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie to obejmuje także sprzedaż gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Za dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z cyt. wyżej art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W treści art. 7 ust. 1 ww. ustawy, mowa jest bowiem o tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nią jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności” lecz jako własność ekonomiczną.

W tym znaczeniu własność ekonomiczna to sytuacja, w której z punktu widzenia aspektów ekonomicznych oraz w rozumieniu potocznym należałoby uznać kogoś za właściciela rzeczy, np. posiadacza nieruchomości, której wydaniu nie towarzyszyło przeniesienie własności w formie aktu notarialnego. W każdym razie w przypadku przejścia własności ekonomicznej ma miejsce dostawa towarów. Czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym. „Dostawa towarów” nie ogranicza się więc wyłącznie do zbycia własności rzeczy.

Należy więc uznać, że dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia swoich aspektów ekonomicznych, mniejsze zaś znaczenie mają jej skutki o charakterze cywilnoprawnym, występujące na gruncie prawa prywatnego. Oderwanie pojęcia „dostawa towarów” od skutków cywilnoprawnych powstających na gruncie prawa od ekonomicznych aspektów transakcji pozwala także na opodatkowanie czynności mających za przedmiot przeniesienie towarów, które to czynności byłyby nieważne (przede wszystkim z uwagi na zachowanie niewłaściwej formy), czy też nieskuteczne na gruncie prawa cywilnego.

W tym stanie rzeczy nie mają decydującego znaczenia dla opodatkowania dostawy gruntów podstawy cywilnoprawne danej transakcji, np. 47 i 48 Kodeksu cywilnego odnoszące się do części składowych gruntu.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Zatem opodatkowaniu podlega dostawa terenów budowlanych bądź przeznaczonych pod zabudowę. Gmina oddała w dzierżawę działkę nr 2/2 (która następnie została podzielona na mniejsze działki) zobowiązując dzierżawcę do wybudowania na tym gruncie osiedla domów jednorodzinnych. Zatem dostawa działek budowlanych nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W konsekwencji dostawa ta podlega opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług, bowiem działka o nr 2/2 jest zabudowana osiedlem domów jednorodzinnych.

Pomiędzy stronami doszło do zawarcia umowy dzierżawy. Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używaniai pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych, stosownie do art. 694 K.c. Przepisy kodeksu cywilnego regulują prawa i obowiązki stron, i tak w myśl art. 676, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Zaś na podstawie art. 705 K.c. po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonaniu dzierżawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy możliwościami przewidzianymi w art. 676 K.c., a wybór ten możliwy jest dopiero w momencie zwrotu dzierżawionych nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy czy też zawarcia z dzierżawcą umowy sprzedaży nieruchomości. Dopiero wobec braku stosownych postanowień umowy zastosowanie będą miały powołane wyżej przepisy art. 676 i art. 705 K.c.

Jednocześnie należy zauważyć, iż umowa dzierżawy wygasa z mocy prawa w sytuacji gdy dochodzi do umowy kupna – sprzedaży dzierżawionego gruntu przez jego dzierżawcę. Zatem nie jest konieczne dla skuteczności nabycia gruntu uprzednie rozwiązanie czy zakończenie umowy dzierżawy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że gmina zawarła 10- letnie umowy dzierżawy działek, na których dzierżawcy (tj. członkowie spółdzielni) wybudowali domy jednorodzinne. Koszty budowy domów jednorodzinnych ponieśli członkowie spółdzielni. Gmina jest zobowiązana zbyć wydzierżawione nieruchomości tj. działki zabudowane budynkami jednorodzinnymi, w drodze bezprzetargowej.

Reasumując mając na względzie przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż sprzedaż gruntu nie jest związana z wcześniejszym zakończeniem umowy dzierżawy i zwrotem wydzierżawiającemu przedmiotu dzierżawy. Jednoczenie stwierdzić należy, iż dzierżawcy tj. członkowie spółdzielni są nieprzerwanie w posiadaniu domów jednorodzinnych. Nie powstanie, więc na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy nakładów poniesionych przez dzierżawców – stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 29 ust. 5 ustawy o VAT stanowiący, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższy przepis znajduje zastosowanie tylko w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem. Natomiast w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca dokona dostawy na rzecz członków spółdzielni nieruchomości w postaci działek budowlanych, które zostały zabudowane przez nich (nakłady na budowę domów ponieśli członkowie spółdzielni) domami jednorodzinnymi. W konsekwencji tego, iż przedmiotem dostawy są działki budowlane powstałe z podziału geodezyjnego działki o nr 2/2 nie znajdzie również zastosowania zwolnienie przedmiotowe określone przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT.

Stosownie bowiem do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 % wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze, w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie znajdzie zastosowania zwolnienie przedmiotowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a w powiązaniu z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, gdyż po stronie Wnioskodawcy wystąpi dostawa terenu budowlanego w postaci działek powstałych z podziału geodezyjnego działki o nr 2/2. Tym samym ww. dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką podstawową 22%.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.