ITPP2/443-500/10/AP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 26 maja 2010 r.), uzupełnionym w dniu 30 lipca 2010 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług opieki nad osobami starszymi, wykonywanych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów niebędących podatnikami - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 26 maja 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 30 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania usług opieki nad osobami starszymi, wykonywanych na terytorium Niemiec na rzecz podmiotów niebędących podatnikami.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Planuje Pan rozpocząć działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem będzie opieka nad osobami starszymi na terenie Niemiec. Odbiorcami usług będą osoby starsze pochodzenia niemieckiego, które nie są podatnikami podatku od towarów i usług oraz nie prowadzą działalności gospodarczej. Umowy na świadczenie usług będą zawierane bezpośrednio z tymi osobami lub ich rodzinami, a usługi wykonywane w miejscu zamieszkania klienta. Założona przez Pana spółka będzie zatrudniała pracowników na umowę o pracę lub zlecenie, którzy będą sprawowali opiekę nad osobami starszymi w Niemczech. Za usługi świadczone przez każdego pracownika, który wyjedzie w delegację, będzie wystawiana faktura VAT, bezpośrednio na rzecz klienta lub jego rodziny (nie pośrednika). Wynagrodzenie dla oddelegowanych pracowników będzie wypłacała założona przez Pana spółka w Polsce, wraz z należną delegacją. Pracownicy będą odbywali szkolenia przeprowadzane przez osobę posiadającą certyfikat niemiecki i studia w zakresie opieki nad starszą osobą (plus kurs języka niemieckiego w zakresie specyficznego słownictwa). Pracownicy będą także konsultowali się z niemieckim lekarzem odnoście leków i innych zaleceń lekarskich. Ryzyko dotyczące niewłaściwej opieki będzie ponosiła spółka (pracownik – jeżeli nie będzie się kierował do wskazań lekarzy oraz członków zarządu spółki). Dwa, trzy razy w miesiącu, zarząd będzie kontrolował pracownika, poprzez kontakt z lekarzem i rodziną klienta (będzie to ważny element wykonywanych usług). Uzyskał Pan informację, że najkorzystniej będzie, gdy w umowach z odbiorcami zawarty zostanie zapis, wskazujący, iż usługobiorca zobowiązuje się odprowadzić podatek. Pan w takiej sytuacji wystawiałby faktury ze stawką „NP” – za oddelegowanie pracownika, który będzie się opiekował osobą starszą i jej gospodarstwem domowym. Wskazał Pan, że doradca podatkowy uznał, iż przedmiotowe usługi należy objąć klasyfikacją 74.5 PKWiU, natomiast biuro rachunkowe wskazało klasyfikację 88.10.1 PKWiU (według klasyfikacji z 1997 r. - 85.32.16 PKWiU).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Gdzie znajduje się miejsce świadczenia usług...

Z jaką stawką powinien Pan wystawiać faktury za ww. usługę...

Na jakim przepisie winien się Pan opierać...

Zdaniem Wnioskodawcy wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, usługi te są zwolnione od podatku, a ich miejsce świadczenia należy określać zgodnie z art. 28c ustawy, tj. dla usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, miejscem świadczenia jest miejsce gdzie usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Wskazał Pan, iż mając duże wątpliwości co do argumentów podanych przez doradcę podatkowego i biuro rachunkowe, przeanalizował sprawę od momentu wysłania wniosku do otrzymania wezwania do uzupełnienia i uznał, że winien uwzględnić informacje uzyskane z biura rachunkowego i bazować na PKWiU 88.10.1 – usługi pomocy społecznej bez zakwaterowania świadczone osobom w podeszłym wieku i osobom niepełnosprawnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Przez świadczenie usług – stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

W myśl ust. 3 ww. artykułu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Wskazać również należy na treść przepisu ust. 4 powyższego artykułu, zgodnie z którym przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy zwrócić uwagę, iż dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. obowiązuje rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca ich świadczenia. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy nie.

Na potrzeby stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, ustawodawca w art. 28a ustawy zdefiniował pojęcie podatnika. Zgodnie z punktem 1 tego artykułu, ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a), która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług określona jest w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Stosownie do art. 28c ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d-28f, art. 28g ust. 2, art. 28h-28n.

Z powyższego przepisu wynika, iż miejscem świadczenia usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest co do zasady miejsce, gdzie usługodawca posiada swoją siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, jednakże ich katalog nie obejmuje usług polegających na opiece nad osobami starszymi, sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU 85. Zatem miejsce świadczenia przedmiotowych usług należy ustalać zgodnie z powyższą regulacją ogólną.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% oraz zwolnienie od podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, ustawodawca zwolnił od podatku usługi, które wymienił w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 9 tego załącznika zostały wpisane usługi objęte grupowaniem 85 PKWiU tj. usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej, z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2).

Przed symbolem klasyfikacji ustawodawca zamieścił przedrostek „ex”, który oznacza, że stawka podatku lub zwolnienie od podatku odnosi się tylko do danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa usługi”. Zatem, wynikające z załącznika zwolnienie dotyczy wyłącznie danej usługi z danego grupowania. Należy zauważyć, że w pkt 9 załącznika nr 4 wyłączono ze zwolnienia od podatku wyłącznie usługi weterynaryjne.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza Pan utworzyć spółkę, która będzie świadczyć usługi opieki nad osobami starszymi na terytorium Niemiec, w miejscu ich zamieszkania. Wskazał Pan, że usługi te klasyfikuje do grupy PKWiU 88.10.1 – „usługi pomocy społecznej bez zakwaterowania świadczone osobom w podeszłym wieku i osobom niepełnosprawnym” (według klasyfikacji z 1997 r. usługi te sklasyfikowane są w grupowaniu 85.32.16 PKWiU). Umowy będą zawierane bezpośrednio z klientami - osobami starszymi lub ich rodzinami, nie prowadzącymi działalności gospodarczej, a zatem z usługobiorcami niebędącymi podatnikami. Faktury będą wystawiane dla osób, z którymi zawarta będzie umowa i będą dokumentowały usługi wykonane przez Pana pracowników. Odpowiedzialność i ryzyko wynikające z niewłaściwego wykonania lub niewykonania usług będzie ponosiła spółka. Spółka również będzie wypłacała im wynagrodzenie oraz sprawowała nadzór nad jakością i solidnością wykonywanych czynności.

Mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz uwzględniając podane przez Pana informacje dotyczące zawarcia umów z usługobiorcami, sposobu wynagradzania pracowników, ponoszonej odpowiedzialności za wykonanie usług, a także klasyfikację PKWiU 85.32.16 „usługi opieki społecznej bez zakwaterowania, gdzie indziej niesklasyfikowane”, należy wskazać, iż przedmiotowe usługi - jako usługi w zakresie opieki społecznej – nie zostały przez ustawodawcę objęte szczególnymi zasadami dotyczącymi określania miejsca ich świadczenia. Zatem miejsce świadczenia i tym samym opodatkowania tych usług należy określać w oparciu o zasadę ogólną obowiązującą dla usług świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, wynikającą z art. 28c ustawy. W efekcie miejscem świadczenia i opodatkowania przedmiotowych usług będzie terytorium kraju. Z uwagi na fakt, że usługi te – o ile, jak wskazano we wniosku, mieszczą się w grupowaniu PKWiU 85.32.12 - zostały wymienione w załączniku nr 4 do ustawy, będą zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, iż interpretację niniejszą wydano w oparciu o podane przez Pana klasyfikacje PKWiU 85.32.16 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) oraz PKWiU 88.10.1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), wskazane w uzupełnieniu wniosku, przyjmując założenie, iż przedmiotowe usługi stanowić będą usługi w zakresie opieki społecznej.

Końcowo informuje się, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania zainteresowany podmiot może zwrócić się o udzielenie informacji w tym zakresie do Urzędu Statystycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.