ITPP2/443-1277c/10/AF

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2010 r. (data wpływu 16 grudnia 2010 r.), uzupełniony w dniu 21 marca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla dostawy nieruchomości - jest prawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 16 grudnia 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 21 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku obowiązującej dla dostawy nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, na podstawie umowy sprzedaży z dnia 18 grudnia 1997 r., nabyła od Skarbu Państwa przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. W skład przedsiębiorstwa wchodziło m.in. prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka 46 oraz posadowione na nim budynki i budowle. W związku z ww. zakupem Spółce - zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dn. 8 stycznia 1993 o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym - nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego.

Przed zakupem przedsiębiorstwa, w okresie od kwietnia 1993 r. do grudnia 1997 r., Spółka była w posiadaniu przedsiębiorstwa na podstawie umowy o oddanie mienia Skarbu Państwa w odpłatne korzystanie (umowa zawarta na podstawie art. 37-39 ustawy z dn. 13 lipca 1990 r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych). Z ww. umowy zawartej w formie aktu notarialnego wynikało wynagrodzenie należne Skarbowi Państwa za używanie przedmiotu umowy. Z uwagi na zmiany personalne w Spółce, zniszczenie dokumentacji z okresu 1993-1997 r., Spółka nie jest w stanie stwierdzić, czy ww. oddanie było objęte podatkiem od towarów i usług. Tym samym nie potrafi określić, czy realizacja ww. umowy była pierwszym zasiedleniem (w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług) opisanych nieruchomości.

Działka nr 46 została podzielona na działki oznaczone nr od 46/1 do 46/11. Łączna powierzchnia 11 działek wynosiła 59.451 m2 i była zgodna z powierzchnią działki 46 sprzed podziału. Spółka w trakcie działalności zbyła działki o nr 46/1 i 46/11.

Obecnie Spółka zamierza zbyć prawo wieczystego użytkowania gruntów działek od 46/2 do 46/10, posadowione na nich budynki i budowle nabyte wraz z ww. gruntem, jak również budowle wytworzone po zakupie przedsiębiorstwa od Skarbu Państwa położone na ww. działkach.

Wszystkie budynki (od nr 1 do 7) zostały nabyte, bez prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. Były wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez wartość początkową nieruchomości (budynku/budowli) Spółka rozumie wartość wpisaną w dniu jej przyjęcia do ewidencji środków trwałych. Nie zaszły okoliczności, które spowodowałyby zmniejszenie wartości budynków.

„Magazyn A" (budynek nr 1), nr wewnętrzny, powierzchnia użytkowa 1224,44 m2. Ulepszenie budynku miało miejsce:

w 1999 r. (wartość netto była niższa niż 30% wartości początkowej budynku);

w 2006 r. (wartość netto była niższa niż 30% wartości początkowej budynku). Suma wartości ulepszeń z 1999 r. i 2006 r. była niższa niż 30% wartości początkowej budynku.

W okresie od 30 września 1999 r. do 30 września 2006 r. Spółka wynajmowała w budynku pomieszczenia o powierzchni 1.103 m2. Od 1 października 2006 r. do chwili składania niniejszego wniosku Spółka wynajmuje w budynku pomieszczenia o powierzchni 1.151 m2. Od 1 marca.2002 r. do chwili składania niniejszego wniosku Spółka wynajmuje w budynku pomieszczenia o powierzchni 64 m2. Ww. najem stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Budynek położony jest na działce nr 46/3.

„Magazyn B" (budynek nr 2), nr wewnętrzny, powierzchnia użytkowa 1323,23 m2. Budynek był ulepszony:

w 1999 r. (wartość ulepszenia netto była niższa niż 30% wartości początkowej budynku);

w 2006 r. (wartość ulepszenia netto przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, jak i 30% sumy wartości początkowej i wartości ulepszenia z 1999 r.);

w 2007 r. (wartość ulepszenia netto przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, 30% sumy wartości początkowej budynku i wartości ulepszenia z 2006 r. oraz 30% sumy wartości początkowej budynku i wartości wszystkich ulepszeń dokonanych od chwili nabycia budynku).

Od 9 grudnia 2002 r. do 30 kwietnia 2006 r. Spółka wynajmowała w budynku pomieszczenia o powierzchni 110 m2. Ww. najem stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Budynek po ulepszeniach z 2006 r. i 2007 r. nie był oddany do używania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Budynek położony jest na działce o nr 46/7.

„Budynek biurowy" (budynek nr 3), nr wewnętrzny, powierzchnia użytkowa 601,36 m2. Budynek był ulepszony:

w 1999 r. (wartość ulepszenia netto była niższa niż 30% wartości początkowej budynku);

w 2001 r. (wartość ulepszenia netto była niższa niż 30% wartości początkowej budynku, suma ulepszeń z 1999 r. i 2001 r. przekroczyła 30% wartości początkowej budynku oraz 30% sumy wartości początkowej i wartości ulepszenia z 1999 r.);

w 2006 r. (wartość ulepszenia netto przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, jak i 30% sumy wartości początkowej i wartości ulepszenia z 1999 r. i 2001 r.);

w 2007 r. ( wartość ulepszenia była niższa niż 30% wartości początkowej budynku).

Od 4 grudnia.2007 r. do chwili składania wniosku Spółka wynajmuje w budynku pomieszczenia o powierzchni 10 m2. Od 28 sierpnia 2009 r. do 30 listopada 2009 r. Spółka wynajmowała w budynku pomieszczenia o powierzchni 50 m2. Od 1 lutego 2010 r. do chwili składania niniejszego wniosku Spółka wynajmuje w budynku pomieszczenia o powierzchni 15 m2. Budynek położony jest na działce o nr 46/4.

„Wiata konstrukcji stalowej" (budynek nr 4), nr wewnętrzny, powierzchnia użytkowa 2.118,56 m2. Budynek był ulepszony w 1998 r. i 2006 r. Kwota każdego z ulepszeń netto była niższa niż 30% wartości początkowej budynku. Suma ulepszeń z lat 1998 i 2006 jest wyższa niż 30% wartości początkowej oraz wyższa niż 30% sumy wartości początkowej i wartości ulepszenia z 1998 r. Od 1 marca.2000 r. do chwili składania niniejszego wniosku Spółka wynajmuje w budynku pomieszczenia o powierzchni 2.118,56 m2 (cały budynek). Budynek położony jest na działce nr 46/7.

„Wiata" (budynek nr 5), nr wewnętrzny, powierzchnia użytkowa 988,99 m2. Budynek był ulepszony:

w 1999 r., 2000 r., 2003 r. (wartość każdego z ulepszeń jak i sumy ulepszeń była niższa od 30% wartości początkowej budynku);

w 2006 r. (wartość ulepszenia netto przekroczyła 30% wartości początkowej budynku, jak i 30% sumy wartości początkowej i wartości ulepszeń sprzed 2005 r.

Od 1 lutego 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. Spółka wynajmowała w budynku pomieszczenia o powierzchni 128 m2. W przypadku pozostałych wynajmów miały one miejsce bądź to przed ulepszeniem z 2006 r., bądź od chwili zawarcia umowy do przewidywanego okresu sprzedaży (listopad 2010 r.) nie upłynie okres 2 lat. Budynek jest położony na działce o nr 46/6.

„Wiata mag H-3" (budynek nr 6), nr wewnętrzny, powierzchnia użytkowa 1.906,48 m2. Budynek nie był ulepszany w okresie od 2004 r. do chwili obecnej. Suma wartości ulepszeń sprzed 2004 r. była mniejsza niż 30% wartości początkowej budynku. Budynek był i jest częściowo wynajmowany: od 25 lipca 2006 r. do 1 grudnia 2008 r. wynajmowano 210 m2, od 1 czerwca 2001 r. do 30 marca 2010 r. wynajmowano 510 m2, od 1 lipca 2006 r. do 30 marca 2010 r. wynajmowano 200 m2, od 14 września 2004 r. do 31 grudnia 2008 r. wynajmowano 246 m2. Łącznie na 2 lata od planowanej sprzedaży Spółka wynajmowała 1.166 m2. Pozostała powierzchnia budynku nie była wynajmowana lub wynajem zaczął się w 2009 r. i 2010 r. (t.j. krócej niż na 2 lata przed planowaną sprzedażą). Budynek znajduje się na działce nr 46/8.

„Szopa metalowa" (budynek nr 7), nr wewnętrzny, powierzchnia użytkowa 42,65 m2. Budynek nie był ulepszany. Jest wynajmowany w całości od 1 lutego 2002 r. do chwili obecnej. Znajduje się na działce o nr 46/3.

Wszystkie budowle opisane w pkt 1-5,7,8, 10, 12-15 zostały nabyte. Budowle opisane w pkt 6, 9, 11 i 16 zostały wytworzone przez Spółkę. Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługiwało w związku z budowlami opisanymi w pkt 9, 11 i 16. Budowla opisana w pkt 6 została przyjęta do używania przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług. Podział działki nr 46 na działki od 46/1 do 46/11 odbył się bez udziału geodety. Działki nie zostały wydzielone fizycznie. Budowle będące własnością Spółki położone są na kilku działkach. Z uwagi na powyższe dokładne określenie w jakiej części dana budowla znajduje się na danej działce jest niemożliwe. Wszystkie budowle były wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych. Przez wartość początkową budowli Spółka rozumie wartość budowli wpisaną w dniu jej przyjęcia do ewidencji środków trwałych. Nie zaszły okoliczności, które spowodowałyby zmniejszenie wartości budowli. Budowle opisane w pkt 6, 9, 11 i 16 nie były oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niektóre z pozostałych budowli były oddane do korzystania z uwagi na umowy najmu dotyczące budynków znajdujących się na działkach Spółki.

„Rurociąg" (budowla nr 1). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: nr 46/3, 46/4, 46/5, 46/6, 46/7.

„Sieć telef. wewn." (budowla nr 2). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: nr 46/4, 46/5, 46/6, 46/7, 46/8, 46/9.

„Sieć kanal. wewn." (budowla nr 3). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: nr 46/3, 46/4, 46/5, 46/6, 46/7, 46/8.

„Wodociąg" (budowla nr 4). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: nr 46/3, 46/4, 46/5, 46/6, 46/7, 46/8.

„Studnia wodociąg" (budowla nr 5). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działce nr 46/7.

„Sieć komputerowa" (budowla nr 6). Budowla została wytworzona w dniu 15 czerwca 1993 r. bez prawa do odliczenia podatku naliczonego. Była ulepszana:

w 2006 r. (wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej budowli);

w 2007 r. (wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej budowli, była mniejsza niż 30% sumy wartości początkowej budowli i wartości ulepszenia z 2006 r.);

w 2008 r. (wartość ulepszenia przekroczyła 30% wartości początkowej budowli, była mniejsza niż 30% sumy wartości początkowej budowli i wartości ulepszenia z 2006 r. i 2007 r.).

Budowla położona jest na działkach: nr 46/3, 46/4, 46/5, 46/7.

„Ukształtowanie terenu" (budowla nr 7). Budowla była ulepszona:

w 2004 r. (wartość ulepszenia była mniejsza od 30% wartości początkowej budowli);

w 2005 r. (wartość ulepszenia była mniejsza od 30% wartości początkowej budowli, suma ulepszeń z 2004 r. i 2005 r. przekroczyła 30% wartości początkowej budowli oraz przekroczyła 30% sumy wartości początkowej budowli i wartości ulepszenia z 2004 r);

w 2006 r. (wartość ulepszenia była mniejsza od 30% wartości początkowej budowli);

w 2007 r. (wartość ulepszenia była mniejsza od 30% wartości początkowej budowli, suma wartości ulepszeń z 2006 r. i 2007 r. była mniejsza od 30% wartości początkowej budowli.

Budowla położona jest na działkach: 46/3, 46/4, 46/5, 46/6, 46/7, 46/8, 46/9.

„Linia oświetleń placu" (budowla nr 8). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: 46/2, 46/3, 46/4, 46/5, 46/6, 46/7, 46/8, 46/9.

„Parkingi i wjazdy" (budowla nr 9). Budowla została wytworzona w 2006 r. Nie była ulepszana. Położona jest na działkach: 46/4 i 46/7.

„Ogrodzenie" (budowla nr 10). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: nr 46/2, 46/3, 46/4, 46/8, 46/9.

„Bramy wjazdowe" (budowla nr 11). Budowla została wytworzona w 2006 r. Nie była ulepszana. Położona jest na działkach: nr 46/4, 46/5, 46/7, 46/8.

„Śmietnik" (budowla nr 12). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działce 46/3.

„Kanał C.O." (budowla nr 13). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: 46/3, 46/4, 46/5, 46/7.

„Linia wodna i hydrant." (budowla nr 14). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działkach: 46/3, 46/4, 46/5, 46/6, 46/7, 46/8, 46/9.

„Rampa" (budowla nr 15). Budowla nie była ulepszana. Położona jest na działce 46/9.

„Sieć komputerowa" (budowla nr 16). Budowla została wytworzona w 1997 r. Nie była ulepszana. Położona jest na działce 46/4.

Wszystkie grunty zostały nabyte na podstawie umowy. Spółka jest ich użytkownikiem wieczystym. Wszystkie niżej wymienione działki są terenami budowlanymi lub terenami przeznaczonymi pod zabudowę (zgodnie z ewidencją gruntów opisane są jako zurbanizowane tereny niezabudowane lub tereny przemysłowe).

Działka 46/2 - powierzchnia działki – 7.734 m2. Na działce nie są położone żadne budynki. Znajdują się na niej budowle opisane w pkt 8, 10.

Działka 46/3 - powierzchnia działki – 4.293 m2. Na działce położone są budynki opisane w pkt 1 i 7, budowle opisane w pkt 1, 3, 4, 6, 7, 8, 10, 12, 13, 14.

Działka 46/4 - powierzchnia działki - 940 m2. Na działce położony jest budynek opisany w pkt 3 oraz budowle opisane w pkt 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 13, 14, 16.

Działka 46/5 - powierzchnia działki - 542 m2. Na działce nie znajdują się żadne budynki. Są na niej usadowione budowle opisane w pkt 1, 2, 3, 4, 6, 7, 8, 11, 13, 14.

Działka 46/6 - powierzchnia działki – 2.647 m2. Na działce znajduje się budynek opisany w pkt 5 oraz budowle opisane w pkt 1, 2, 3, 4, 7, 8, 14.

Działka 46/7 - powierzchnia działki – 7.550 m2. Na działce znajdują się budynki opisane w pkt 2 i 4 oraz budowle opisane w pkt 1,2,3,4,5,6,7,8,9,11,13,14.

Działka 46/8 - powierzchnia działki – 3.852 m2. Na działce znajduje się budynek opisany w pkt 6 oraz budowle opisane w pkt 2,3,4,7,8,10, 11, 14.

Działka 46/9 - powierzchnia działki – 19.960 m2. Na działce nie znajdują się żadne budynki. Są na niej posadowione budowle opisane w pkt 2, 7, 8, 10, 14, 15.

Działka 46/10 - powierzchnia działki – 1.104 m2. Na działce nie znajdują się żadne budynki ani budowle.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

Czy zaprezentowany sposób opodatkowania dostawy poszczególnych budynków, budowli i gruntów jest prawidłowy...

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, z uwagi na fakt, iż Spółka nie może ustalić, czy oddanie przedsiębiorstwa (w tym ww. nieruchomości) do odpłatnego korzystania na podstawie umowy z dnia 7 kwietnia 1993 r. podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w prezentowanym stanowisku przedstawiono dwa warianty:

odpłatne korzystanie z nieruchomości było opodatkowane podatkiem od towarów i usług (pierwsze zasiedlenie miało miejsce w 1993 r. - wariant określany dalej jako „wariant A")

odpłatne korzystanie z nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu tym podatkiem (w okresie 1993-1997 nie miało miejsca pierwsze zasiedlenie - wariant określany dalej jako „wariant B")

Budowle:

w „wariancie A"

Pierwsze zasiedlenie budowli nastąpiło w 1993 r. Nie były one przedmiotem ulepszeń. Stąd dostawa budowli będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

w „wariancie B"

Pierwsze zasiedlenie budowli po ich nabyciu od Skarbu Państwa nie nastąpiło. Od chwili nabycia obiekty nie były ulepszane. W związku z powyższym zdaniem Spółki dostawa budowli skorzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a

Zarówno w „wariancie A", jak i „wariancie B"

Budowle zostały wytworzone przez Spółkę z zachowaniem prawa do odliczenia podatku. Od chwili budowy nie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie. Dostawa budowli będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (stawka 23%).

„Sieć komputerowa" - zarówno w „wariancie A", jak i „wariancie B"

Budowla została wytworzona przez Spółkę (data wytworzenia - 15 czerwca 1993 r.). Nabycie nie wiązało się z prawem do odliczenia podatku - w chwili nabycia nie obowiązywała jeszcze w Polsce ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Budowla była ulepszana w 2006, 2007 i 2008 r. W przypadku ulepszenia z 2006 r. przekroczyło ono 30% wartości początkowej budowli liczonej jako wartość historyczna plus suma wcześniejszych ulepszeń. W przypadku żadnego z ulepszeń Spółka nie wykorzystywała ww. nieruchomości do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (nieruchomość jest wykorzystywana krócej).

W związku z powyższym dostawa budowli będzie opodatkowana stawką 23%.

„Ukształtowanie terenu"

w „wariancie A”

Budowla była przedmiotem ulepszeń. W żadnym przypadku ulepszenie nie przekroczyło 30% wartości początkowej obiektu (liczonej jako wartość historyczna plus suma wcześniejszych ulepszeń), o jakiej mowa w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 1993 r. Dostawa ww. budowli spełnia więc warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i może korzystać ze zwolnienia od podatku.

w „wariancie B”

Budowla była przedmiotem ulepszeń. W żadnym przypadku ulepszenie nie przekroczyło 30% wartości początkowej obiektu, o jakiej mowa w art. 2 pkt 14 lit. b oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy. „Ukształtowanie terenu" nie było przedmiotem pierwszego zasiedlenia od momentu zakupu od Skarbu Państwa. Dostawa budowli będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Na działce 46/2 położone są wyłącznie obiekty (części budowli) korzystające ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (budowle nr 8 i 10). Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu korzysta ze zwolnienia z podatku VAT, jeśli dostawa budowli i i budynków usadowionych na gruncie jest zwolniona od podatku. Z uwagi na powyższe zbycie prawa użytkowania wieczystego działki 46/2 korzysta ze zwolnienia od podatku zarówno w „wariancie A" jak i „wariancie B"

Budynki

w „wariancie A”

„Magazyn A" - pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 1993 r., od tego czasu wartość ulepszeń nie osiągnęła 30% wartości początkowej historycznej. Dostawa budynku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

„Szopa metalowa" - pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 1993 r. Budynek nie był ulepszany. Dostawa budynku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

w „wariancie B”

„Magazyn A" - w stosunku do części wynajmowanej przez co najmniej 2 lata od ostatniego ulepszenia -powierzchnia 1215 m2 (1151+64) - Spółka skorzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, w stosunku do pozostałej powierzchni, która nie była przedmiotem czynności opodatkowanych, zwolnienie wynika z art. 43 ust. 10a.

„Szopa metalowa" - pierwsze zasiedlenie nastąpiło w dniu podpisania umowy najmu dotyczącej całego budynku – t.j. 1 lutego 2002 r. Wobec tego dostawa budynku korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Zbycie prawa wieczystego użytkowania działki 46/3 zarówno w „wariancie A", jak i „wariancie B" Na działce 46/3 położone są obiekty lub ich części, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (budowla nr 6) oraz takie, których dostawa korzysta ze zwolnienia (budynki nr 1 i 7, budowle nr 1, 3, 4, 7, 8, 10, 12, 13, 14). Z uwagi na § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, część działki, która odpowiada proporcji wartości obiektów lub ich części położonych na działce, zwolnionych od podatku do wartości wszystkich obiektów lub ich części położonych na działce skorzysta ze zwolnienia od podatku. Pozostała część działki zostanie opodatkowana stawką 23%.

„Budynek biurowy" (zarówno w „wariancie A", jak i „wariancie B") - ostatnie ulepszenie, które przekroczyło 30% wartości początkowej (liczonej jako wartość historyczna plus suma wcześniejszych ulepszeń), miało miejsce w 2006 r. W okresie od 4 grudnia 2007 r. do chwili obecnej Spółka wynajmuje powierzchnię 10 m2. A więc w przypadku części budynku o powierzchni 10 m2 pierwsze zasiedlenie po ulepszeniu z 2006 r. nastąpiło na ponad 2 lata przed przewidywanym terminem sprzedaży. Pozostała powierzchnia - t.j. 591,36 m2 nie podlegała pierwszemu zasiedleniu po ulepszeniu z 2006 r. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dostawa 10 m2 budynku powinna zostać zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. W przypadku pozostałej części budynku – t.j. 591,36 m2 - dostawa powinna zostać opodatkowana stawką 23%.

Na działce 46/4 położone są obiekty lub ich części, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (część budynku nr 3, budowle nr 6, 9, 11, 16) oraz takie, których dostawa korzysta ze zwolnienia (część budynku nr 3, budowle nr 1, 2, 3, 4, 7, 8, 10, 13, 14). Z uwagi na § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, część działki, która odpowiada proporcji wartości obiektów lub ich części położonych na działce, zwolnionych od podatku do wartości wszystkich obiektów lub ich części położonych na działce skorzysta ze zwolnienia. Pozostała część działki zostanie opodatkowana stawką 23%.

Zarówno w „wariancie A", jak i „wariancie B"

Na działce 46/5 położone są obiekty lub ich części, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (budowla nr 6) oraz takie, których dostawa korzysta ze zwolnienia (budowle nr 1, 2, 3, 4, 7, 8, 11, 13, 14). Z uwagi na § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, część działki, która odpowiada proporcji wartości obiektów lub ich części położonych na działce, zwolnionych od podatku do wartości wszystkich obiektów lub ich części położonych na działce skorzysta ze zwolnienia. Pozostała część działki zostanie opodatkowana stawką 23%.

„Wiata" (zarówno w „wariancie A", jak i „wariancie B") - ostatnie ulepszenie, które przekroczyło 30% wartości początkowej (liczonej jako wartość historyczna plus suma wcześniejszych ulepszeń), miało miejsce w 2006 r. W okresie od 1 lutego 2008 do 31 grudnia 2008 r. Spółka wynajmowała powierzchnię 128 m2. A więc w przypadku części budynku o powierzchni 128 m2 pierwsze zasiedlenie po ulepszeniu z 2006 r. nastąpiło na ponad 2 lata przed przewidywanym terminem sprzedaży. Pozostała powierzchnia – t.j. 860,99 m2 nie podlegała pierwszemu zasiedleniu po ulepszeniu z 2006 r.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dostawa 128 m2 budynku powinna zostać zwolniona z podatku od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. W przypadku pozostałej części budynku – t.j. 860,99 m2 - dostawa powinna zostać opodatkowana stawką 23%.

Dla ustalenia wartości budynku korzystającego ze zwolnienia bez znaczenia jest przyjęta metoda wyliczeń (oparta o wartość, bądź powierzchnię budynku) - obie metody prowadzą do tych samym ustaleń.

Na działce 46/6 położone są obiekty lub ich części, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (budynek nr 5) oraz takie, których dostawa korzysta ze zwolnienia(budynek nr 5, budowle nr 1, 2, 3, 4, 7, 8, 14). Z uwagi na § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, część działki, która odpowiada proporcji wartości obiektów lub ich części położonych na działce, zwolnionych od podatku do wartości wszystkich obiektów lub ich części położonych na działce skorzysta ze zwolnienia. Pozostała część działki zostanie opodatkowana stawką 23%.

„Magazyn B” (zarówno w „wariancie A", jak i „wariancie B") - ostatnie ulepszenie budynku przekraczające 30% wartości początkowej (liczonej jako wartość historyczna plus suma wcześniejszych ulepszeń) miało miejsce w 2007 r. Budynek po ulepszeniu z 2007 r. nie był oddany do używania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem.

Oznacza to, że jego dostawa będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia i przed upływem 5 lat od chwili zakończenia inwestycji w 2007 r. Stąd dostawa budynku powinna zostać opodatkowana stawką 23%.

„Wiata konstrukcji stalowej"

w „wariancie A”

Budynek był przedmiotem pierwszego zasiedlenia w 1993 r. Od tego czasu - w opinii Spółki - dokonane w nim ulepszenia nie przekroczyły limitu wartości nakładów, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług. Ulepszenie z 1998 r i 2006 r. nie powinny być sumowane, zaś ulepszenie z 2006 r. powinno być porównywane do wartości początkowej budynku liczonej jako suma wartości historycznej i wcześniejszych ulepszeń.

Zdaniem Spółki, budynek korzysta więc ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z uwagi na fakt, iż pierwsze zasiedlenie budynku nastąpiło w 1993 r., zaś jego dostawa nastąpi po upływie 2 lat od tego zasiedlenia.

w „wariancie B”

Ulepszenia opisane w stanie faktycznym dotyczące budynku, nie przekroczyły limitu 30% wartości początkowej obiektu, o którym mowa w art. 2 pkt 14a lit. b ustawy. Budynek począwszy od 1 marca 2000 r. jest wynajmowany w całości. W opinii Spółki, dostawa budynku korzysta więc ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z uwagi na fakt, iż pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 2000 r., zaś dostawa będzie miała miejsce po upływie 2 lat od tego zasiedlenia.

Na działce 46/7 położone są obiekty lub ich części, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (budynek nr 2, budowle nr 6, 9, 11) oraz takie, których dostawa korzysta ze zwolnienia (budynek nr 4, budowle nr 1, 2, 3, 4, 5, 7, 8, 13, 14). Z uwagi na § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, część działki, która odpowiada proporcji wartości obiektów lub ich części położonych na działce, zwolnionych od podatku do wartości wszystkich obiektów lub ich części położonych na działce skorzysta ze zwolnienia od podatku. Pozostała część działki zostanie opodatkowana stawką 23%.

„Wiata mag H-3"

w „wariancie A”,

Budynek był przedmiotem pierwszego zasiedlenia w 1993 r. Od tego czasu dokonane ulepszenia nie przekroczyły 30%-owego limitu, o którym mowa w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy. Zdaniem Spółki, dostawa budynku korzysta więc ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z uwagi na fakt, iż pierwsze zasiedlenie budynku nastąpiło w 1993 r., zaś jego dostawa nastąpi po upływie 2 lat od tego zasiedlenia.

w „wariancie B”

Ulepszenia opisane w stanie faktycznym dotyczące budynku, nie przekroczyły limitu 30% wartości początkowej obiektu, o którym mowa w art. 2 pkt 14a lit. b ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a lit b). Część powierzchni budynku (1.166 m2) była wynajmowana przez Spółkę co najmniej na 2 lata przed datą planowanej sprzedaży (w stosunku do tej części pierwsze zasiedlenie nastąpiło co najmniej na 2 lat przed planowaną datą sprzedaży) - dostawa tej części skorzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10. Dostawa pozostałej części budynku będzie, w opinii Spółki, korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a.

Na działce 46/8 położone są obiekty lub ich części, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ( budowla nr 11) oraz takie, których dostawa korzysta ze zwolnienia (budynek nr 6, budowle nr 2, 3, 4, 7, 8, 10, 14). Z uwagi na § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, część działki, która odpowiada proporcji wartości obiektów lub ich części położonych na działce, zwolnionych od podatku do wartości wszystkich obiektów lub ich części położonych na działce skorzysta ze zwolnienia od podatku. Pozostała część działki zostanie opodatkowana stawką 23%.

Na działce 46/9 położone są wyłącznie obiekty korzystające ze zwolnienia (budowle nr 2, 7, 8, 10, 14, 15). Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu korzysta ze zwolnienia z podatku, jeśli dostawa budowli i budynków usadowionych na gruncie jest zwolniona. Z uwagi na powyższe zbycie prawa użytkowania wieczystego działki 46/9 korzysta ze zwolnienia zarówno w „wariancie A" jak i „wariancie B"

Działka 46/10 nie jest zabudowana. Z uwagi na jej przeznaczenie - zgodnie z zapisem w ewidencji gruntów - działka nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, dostawa opodatkowana jest stawką 23% zarówno w „wariancie A" jak i „wariancie B".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonym art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym treścią art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% .

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne lub zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części , z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub

ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowaniu jako podatnicy VAT czynni;

złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 – zgodnie z ust. 11 tegoż artykułu – musi również zawierać:

imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

adres budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1, obowiązującej do 30 kwietnia 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) samodzielnie sporządzającego bilans.

Ustawa z dnia 11 marca 200 4. o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęć „budynek” i „budowla”. W związku z tym zasadne jest skorzystanie z definicji tych pojęć zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle pkt 3 tego artykułu, przez budowlę należy rozumieć gaży obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, naziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z pkt 3a wskazanego artykułu wynika, że przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Przez obiekt małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki. (art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, należy stwierdzić, że stanowisko zawarte we wniosku w „wariancie B” uznano za prawidłowe. Powyższego rozstrzygnięcia dokonano przy założeniu, że wymienione przez Spółkę obiekty stanowią budynki lub budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Należy jednak zaznaczyć, iż w przypadku, gdy wskazane wyżej obiekty, nazwane przez Spółkę budynkami lub budowlami, lub ich część, nie stanowi budynku lub budowli w rozumieniu ww. ustawy, ich dostawa nie wpłynie na wysokość stawki podatku, czy też na możliwość skorzystania ze zwolnienia przy dostawie gruntów (prawa użytkowania wieczystego), na których są posadowione. Jednocześnie należy wskazać, iż skoro Spółka – jak wskazała we wniosku – nie jest w stanie ustalić, czy otrzymanie przez nią przedsiębiorstwa (w tym ww. nieruchomości) do odpłatnego korzystania na podstawie umowy z dnia 7 kwietnia 1993 r. podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, planowana dostawa nie może być opodatkowana wg „wariantu A”.

Ponadto należy podkreślić, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy przyjęty przez Spółkę sposób ustalenia wielkości powierzchni gruntu związanej z obiektami korzystającymi ze zwolnienia, jak i niekorzystającymi z niego (wg wartości obiektów), jest prawidłowy, bowiem przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie regulują tej materii. Oceny, czy obrana przez Spółkę metoda jest miarodajna i wiarygodna dokonać może jedynie organ pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania, bowiem tut. organ nie jest upoważniony do jego prowadzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.