ITPP1/443-489/10/JJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2010 r. (data wpływu 26 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy niezabudowanych działek gruntu – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 26 maja 2010 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy niezabudowanych działek gruntu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pan właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,84 ha, które nabył w 1980 roku na mocy umowy o przekazaniu gospodarstwa od matki jako rolnik (tzw. następca). Poza prowadzeniem działalności rolniczej, z uwagi na zbyt małą powierzchnię gospodarstwa, aby można było się z niej utrzymać, cały czas pracował Pan zawodowo poza rolnictwem. W 1997 roku wraz z żoną dokupił Pan jeszcze w innej miejscowości 2 działki (o powierzchni 1,93 ha i 0,17 ha). W 2004 roku zaprzestał Pan prowadzenia działalności rolniczej i w dniu 30 grudnia 2004 r. oddał grunty nieodpłatnie w dzierżawę na 10 lat, celem otrzymania przez małżonkę tzw. „renty strukturalnej” na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 kwietnia 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu udzielania pomocy finansowej na uzyskiwanie rent strukturalnych (Dz. U. Nr 114 poz. 1191). W dniu 28 sierpnia 2003 r. Rada Gminy uchwaliła Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, w którym przewidziano m.in. na należącej do Pana działce – 11 działek budowlanych (w tym jedna siedliskowa). Od 1 stycznia 2005 r. żona otrzymała na okres 10 lat rentę strukturalną, a w 2006 r. nabyła prawo do emerytury. Obecnie otrzymuje z ARiMR rentę strukturalną pomniejszoną o kwotę emerytury oraz emeryturę z KRUS. W dniu 1 marca 2009 r. zaprzestał Pan pracy zawodowej i nabył prawo do emerytury z tytułu pracy poza rolnictwem. Od czasu przejścia na emeryturę nie prowadził Pan, ani żona, żadnej działalności zarobkowej. W bieżącym roku zlecił Pan dokonanie podziału działki nr 40 zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, w wyniku którego oprócz działki siedliskowej (gdzie zamieszkuje Pan) wyodrębniono 10 działek budowlanych. Grunt będzie użytkowany przez dzierżawcę rolniczo do momentu sprzedaży.

Sprzedaż rozpocznie się po zakończeniu formalności w sądzie, w wydziale ksiąg wieczystych i po wyjaśnieniu kwestii dotyczących obowiązków podatkowych w zakresie podatku od towarów i usług. Obecnie Gmina uruchomiła postępowanie w sprawie ustalenia opłaty adiacenckiej z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w wyniku jej podziału.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy sprzedaży działek obowiązany jestem naliczać i odprowadzać podatek od towarów i usług...

Uważa Pan, że sprzedaż przedmiotowych działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości, stanowiącej wyłączny majątek osobisty nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wskazuje Pan, iż nie prowadzi i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Informuje Pan, iż z racji wieku nie ma zamiaru prowadzić działalności rolniczej po zakończeniu okresu dzierżawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnikami według zapisu art. 15 ust. 1 są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Zgodnie z treścią ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W efekcie, aby stać się podatnikiem podatku od towarów i usług wystarczy wykonać czynność, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, w sposób jednorazowy, jednak w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy. Nie jest przy tym istotna sama częstotliwość wykonywania tych czynności, ale istnienie okoliczności wskazujących na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy.

Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług są podatnikami tego podatku, przy czym dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji – są podatnikami zwolnionymi – rolnikami ryczałtowymi.

Stosownie do treści art. 2 pkt 15 ustawy, działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodkowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42-00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

W myśl art. 2 pkt 16 ustawy, pod pojęciem gospodarstwo rolne należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Grunt rolny wykorzystywany przez rolnika do prowadzenia działalności rolniczej nie stanowi zatem jego majątku osobistego. Wobec powyższego, w świetle definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy, rolnicy traktowani są na tych samych zasadach co handlowcy, producenci, czy usługodawcy.

W konsekwencji należy uznać, że działalność prowadzona przez rolników mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Nie można stwierdzić zatem, że zbywane działki wchodzące w skład gospodarstwa rolnego to sprzedaż majątku prywatnego. Grunty te, jako wykorzystywane w działalności rolniczej (działalności uznanej za działalność gospodarczą na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) należy uznać za związane z tą działalnością. Podkreślić należy, iż majątkiem osobistym – w ocenie tutejszego organu – są tylko te grunty, które podatnik posiada i wykorzystuje na potrzeby osobiste, a nie te, które użytkuje w ramach działalności gospodarczej - działalności rolniczej. W efekcie sprzedaż gruntów wykorzystywanych do działalności rolniczej należy traktować jak sprzedaż części warsztatu produkcyjnego.

Również w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) zdefiniowano pojęcie gospodarstwa rolnego. W ustawie tej zdefiniowano także pojęcie przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 551 powołanej ustawy, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej. Natomiast w myśl art. 553 Kodeksu cywilnego, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Celem przedsiębiorstwa, którym jest gospodarstwo rolne, zawsze jest produkcja rolnicza, bez względu na to w jaki sposób zostaną wykorzystane pożytki z tej działalności.

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi analogiczną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. W efekcie rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej zbywa jeden ze składników gospodarstwa rolnego. Cytowana definicja gospodarstwa rolnego zawarta w art. 553 Kodeksu cywilnego, podobnie jak definicja przedsiębiorstwa z art. 551 tej ustawy, akcentuje aspekt przedmiotowy w odróżnieniu od definicji gospodarstwa rolnego zawartej w art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym, akcentującej aspekt gruntowy, typowo własnościowy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż zamierza Pan dokonać dostawy działek gruntowych, wyodrębnionych z posiadanego od roku 1980 gospodarstwa rolnego. Poza prowadzeniem działalności rolniczej, z uwagi na zbyt małą powierzchnię gospodarstwa, aby można było się z niej utrzymać, cały czas pracował Pan zawodowo poza rolnictwem. Od czasu przejścia na emeryturę nie prowadził Pan, ani żona, żadnej działalności zarobkowej. W 2004 roku zaprzestał Pan prowadzenia działalności rolniczej i w dniu 30 grudnia 2004 r. oddał grunty nieodpłatnie w dzierżawę na 10 lat, celem otrzymania przez małżonkę tzw. „renty strukturalnej”. Grunt będzie użytkowany przez dzierżawcę rolniczo do momentu dokonania dostawy działek. W dniu 28 sierpnia 2003 r. Rada Gminy uchwaliła Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego, w którym przewidziano m.in. na należącej do Pana działki – 11 działek budowlanych (w tym jedna siedliskowa). Obecnie Gmina uruchomiła postępowanie w sprawie ustalenia opłaty adiacenckiej z tytułu wzrostu wartości nieruchomości w wyniku jej podziału.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie przyszłe odniesieniu do powołanych przepisów stwierdzić należy, iż planowana przez Pana dostawa działek przeznaczonych pod zabudowę, stanowiących do czasu ich wyodrębnienia część posiadanego gospodarstwa rolnego, które służyło do prowadzenia przez Pan działalności rolniczej, a od roku 2004 jest dzierżawione, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%, bowiem zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku jedynie dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.