ITPP1/443-800/10/BJ

INTERPRETACJA INDWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2010 r. (data wpływu 17 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 5 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi przeglądów technicznych i konserwacji węzłów cieplnych- jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 17 sierpnia 2010 r. został złożony wniosek uzupełniony w dniu 5 października 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi przeglądów technicznych i konserwacji węzłów cieplnych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan między innymi usługi przeglądu, remontów i konserwacji węzłów cieplnych. Zawarta ze spółdzielnią mieszkaniową umowa określa zakres świadczonych usług, który obejmuje; utrzymanie w ruchu węzłów cieplnych, sprawdzenie aparatury kontrolno-pomiarowej węzła cieplnego, sprawdzenie urządzeń regulacyjnych i sterowniczych po stronie hydraulicznej i węzła cieplnego, sprawdzenie aparatury zabezpieczającej węzeł cieplny i instalacje co. oraz c.w.u., sprawdzenie aparatury hydraulicznej wysokich i niskich parametrów węzła co. i c.w.u, sprawdzenie temperatur i ciśnień na instalacji węzła cieplnego, instalacji co. i c.w.u. oraz regulację parametrów czynnika grzejnego zgodnie z założeniem projektu technicznego, wymogami instrukcji odbiorowych i zamówioną mocą; utrzymanie porządku i czystości w pomieszczeniach węzłów cieplnych, odwodnienie układu, odmulenie, płukanie wymienników, napełnienie i odpowietrzenie instalacji węzła po wykonaniu prac; demontaż, rozebranie i czyszczenie magnetodmulaczy; przegląd filtrów siatkowych pod kątem zużycia i wymiany zużytych; kompleksowy przegląd zaworów odcinających pod kątem zużycia, sprawdzenie pracy, smarowanie trzpieni i sprawdzenie dławic; przegląd i płukanie zaworów różnicy ciśnień; przegląd pomp, sprawdzenie pomp centralnego ogrzewania pod kątem zakleszczenia po postoju, wymiana uszkodzonych pakunków i uszczelek oraz zakonserwowanie skorodowanych połączeń; wymianę uszkodzonych manometrów; wykonanie prac malarsko-konserwącyjnych armatury i konstrukcji wsporczych węzła; wykonanie konserwacji rozdzielaczy węzła, sprawdzenie połączeń śrubowych, czyszczenie elementów rozdzielaczy, przegląd aparatury pod kątem zużycia, wymianę zużytych aparatów; konserwację i sprawdzenie funkcjonowania zabezpieczeń; regulację systemu, sprawdzenie nastaw i funkcjonowania automatyki, wykonanie pomiarów;

Węzły cieplne znajdują się w odrębnych wydzielonych pomieszczeniach budynków mieszkalnych wielorodzinnych PKOB 11.10. Umowa określa wynagrodzenie za świadczone usługi ryczałtowo, nie wyceniając poszczególnych czynności.

W piśmie uzupełniającym z dnia 5 października 2010 r. wskazał Pan, iż roboty polegające na konserwacji elementów instalacji węzła cieplnego kwalifikuje wg PKWiU w klasie 45.33 - „roboty instalacyjne gazowe, wodno-kanalizacyjne, wentylacyjne i centralnego ogrzewania”. Natomiast usługi przeglądów technicznych kwalifikuje wg PKWiU w klasie 74.30.15 – „usługi w zakresie przeglądów technicznych pozostałe”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę podatku od towarów i usług należy zastosować opodatkowując usługi przeglądów i konserwacji węzłów cieplnych zlokalizowanych w odrębnych wydzielonych pomieszczeniach technicznych budynków mieszkalnych wielorodzinnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11.10...

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach umowy wykonywane są prace, które zakwalifikować można do robót remontowych i konserwacyjnych i opodatkować stawką 7%, jak również pozostałe czynności (sprawdzające, przeglądy, porządkowe) opodatkowane stawką 22%.

W związku z tym, że umowa określa wynagrodzenie ryczałtowo, nie wyceniając poszczególnych prac, do całości świadczonych usług należy zastosować podstawową stawkę podatku od towarów i usług 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast pojęcie świadczenia usług zostało określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do treści art. 8 ust. 3 usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Klasyfikacją, do której odwołują się powyższe przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Na podstawie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009r., zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), (Dz. U. Nr 222, poz. 1753), do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 cytowanej ustawy, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział także stawki preferencyjne, obniżone, tj. 7%, 3% i 0%.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ww. ustawy 7% stawkę podatku od towarów i usług stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się - w myśl ust. 12 lit. a cytowanego przepisu - obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych (…).

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług nie zalicza się:

budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12 lit. c ustawy).

Ponadto zgodnie z § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010 r. stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,

obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z kolei celem właściwego zdefiniowania pojęcia obiektu budownictwa mieszkaniowego i co się z tym wiąże stosowania odpowiedniej stawki podatkowej, należy uwzględniać regulacje wynikające z przywołanego art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 2 pkt 12 przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż 7% stawka podatku od towarów i usług, znajduje zastosowanie w odniesieniu do budowy, a także robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych w obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich części.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 3 pkt 7-8 ustawy Prawo budowlane przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego, zaś przez remont – wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Konserwacja, zgodnie z § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16 sierpnia 1999 r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836) – oznacza wykonywanie robót mających na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku. Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., konserwacja oznacza utrzymanie czegoś w dobrym stanie, dbanie o coś, pielęgnowanie czegoś w celu zabezpieczenia przed szybkim zużyciem się, zniszczeniem lub zepsuciem.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca wykonuje m.in. usługi przeglądu, remontów i konserwacji węzłów cieplnych. Usługi przeglądów, jak wskazano klasyfikowane są przez Wnioskodawcę do grupowania PKWiU 74.30.15 – „usługi w zakresie przeglądów technicznych pozostałe”, natomiast usługi konserwacji elementów instalacji węzła cieplnego klasyfikowane są do grupowania 45.33. – „roboty instalacyjne gazowe, wodno-kanalizacyjne, wentylacyjne i centralnego ogrzewania”. W zawartych umowach wynagrodzenie za świadczone usługi określane jest ryczałtowo, przyjmując dla całości świadczonych usług stawkę podatku w wysokości 22%.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do prawidłowego opodatkowania świadczonych czynności.

W celu rozstrzygnięcia przedmiotowego zagadnienia należy ustalić, czy w opisanej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, dla którego stosuje się jedną stawkę, czy ze świadczeniem odrębnych usług opodatkowanych od różna stawką podatku.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego nie wynika, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym (usługą kompleksową). Wnioskodawca bowiem świadczy niezależne czynności w zakresie konserwacji elementów instalacji węzła cieplnego, klasyfikowane do grupowania PKWiU 45.33 - „roboty instalacyjne gazowe, wodno-kanalizacyjne, wentylacyjne i centralnego ogrzewania” oraz w zakresie przeglądów technicznych w grupowaniu PKWiU 74.30.15 – „usługi w zakresie przeglądów technicznych pozostałe.”

Zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z usługami, o różnym charakterze, dla których ustawodawca przewidział dwie odrębne stawki podatku od towarów i usług. Sposób ustalania ryczałtowego wynagrodzenia, zdaniem tut. organu nie może przesądzać o wysokości opodatkowania świadczonych czynności.

Reasumując roboty polegające na remontach i konserwacji węzłów cieplnych zaklasyfikowane do grupowania PKWiU 45.33 –„roboty instalacyjne gazowe, wodno-kanalizacyjne, wentylacyjne i centralnego ogrzewania” wykonywane w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, podlegają opodatkowaniu według 7% stawki podatku na mocy przywołanego wcześniej rozporządzenia.

Natomiast usługi polegające na ocenie, kontroli stanu technicznego węzłów (przeglądy techniczne) sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 74.30.15 – „usługi w zakresie przeglądów technicznych pozostałe” podlegają opodatkowaniu stawką 22%, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy niezależnie od tego w jakich obiektach są wykonywane.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług oraz obiektów.

W związku z tym niniejszej interpretacji udzielono wyłącznie w oparciu o klasyfikację przedstawioną we wniosku i z tych też względów stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska Nr 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.