ITPP2/443-1274/10/AK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2010 r. (data wpływu 13 grudnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 14 marca 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług opracowania materiałów dydaktycznych i dostarczenia ich na nośniku elektronicznym - jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

W dniu 13 grudnia 2010 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 14 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usług opracowania materiałów dydaktycznych i dostarczenia ich na nośniku elektronicznym.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 7 września 2010 r. Towarzystwo podpisało umowę dotyczącą opracowania materiałów dydaktycznych na kierunek studiów Mechatronika i dostarczenia ich zamawiającemu na nośnikach elektronicznych. Towarzystwo wystąpiło do Urzędu Statystycznego z zapytaniem dotyczącym sklasyfikowania wg PKWiU usługi wykonanej zgodnie z zawartą umową. Urząd Statystyczny udzielił w dniu 8 listopada 2010 r. odpowiedzi, iż usługi wykonane zgodnie z przedmiotową umową mieszczą się w grupowaniu 92.31.22-00.00 (według PKWiU z 2004 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługa polegająca na opracowaniu materiałów dydaktycznych oraz dostarczeniu ich na nośniku elektronicznym korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy...

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa polegająca na opracowaniu materiałów dydaktycznych oraz dostarczeniu ich na nośniku elektronicznym korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy. Towarzystwo ponownie wskazało, że według Urzędu Statystycznego usługa ta mieści się w grupowaniu PKWU 92.31.22-00.00 „Usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, rzeźbiarzy, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów". W załączniku nr 4 pkt 11 do ustawy o podatku od towarów i usług zostały wymienione usługi o numerze PKWU ex 92, zaś w wyłączeniach ze stosowania zwolnienia nie występuje usługa o podobnym charakterze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W związku z tym, że wniosek złożony w grudniu 2010 r. dotyczy stanu faktycznego, niniejsza interpretacja jest wydana na podstawie stanu prawnego obowiązującego w 2010 r.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do dyspozycji przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Dla szczegółowego określenia zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Na podstawie § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2009 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 222, poz. 1753), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r., stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r.

W tym miejscu wskazać należy, iż opinie klasyfikacyjne Głównego Urzędu Statystycznego, nie są jedynym wyznacznikiem determinującym stawkę podatku, ponieważ są one tylko jednym z elementów oceny stanu faktycznego. Oceniając charakter świadczenia należy przede wszystkim uwzględniać istotę wykonywanych czynności, ich ostateczny cel i – w przypadku braku stosownych definicji pojęć w ustawie o podatku od towarów i usług – uregulowania innych dziedzin prawa.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0% lub dał możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

I tak, stosownie do treści art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. W pozycji 162 tego załącznika wymienione zostały usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania.

Z objaśnień zamieszczonych pod wskazanym załącznikiem wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i świadczenia usług zwolnionych od podatku VAT lub opodatkowanych stawką 0% i 3%.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy, zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W pozycji 11 tego załącznika wymienione zostały usługi związane z kulturą, w tym również usługi twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania, usługi związane z rekreacją i sportem (…) - ex 92 PKWiU.

Z treści objaśnienia zamieszczonego pod wskazanym załącznikiem do ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że wskazany symbol PKWiU wraz z oznaczeniem „ex” – dotyczy tylko danej usługi z danego grupowania. Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania zwolnienia tylko do usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce – nazwa usługi.

Ponieważ powyższe przepisy odsyłają do przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy w tej sprawie rozważyć, czy Towarzystwo jest twórcą w rozumieniu powyższych przepisów.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do ust. 2 powołanego artykułu, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), plastyczne, fotograficzne, lutnicze, wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne, sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne, audiowizualne (w tym filmowe).

Z powyższych przepisów wynika, że aby określone dzieło mogło być przedmiotem prawa autorskiego musi posiadać następujące cechy:

mieć źródło w pracy człowieka (twórcy),

stanowić przejaw działalności twórczej,

posiadać indywidualny charakter.

Przepis art. 8 ust. 1 ww. ustawy określa, że prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej.

W myśl ust. 2 powołanego artykułu, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Dopóki twórca nie ujawnił swojego autorstwa, w wykonywaniu prawa autorskiego zastępuje go producent lub wydawca, a w razie ich braku - właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi (art. 8 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 16 cyt. ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, autorskie prawa osobiste chronią nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem, a w szczególności prawo do:

autorstwa utworu;

oznaczenia utworu swoim nazwiskiem lub pseudonimem albo do udostępniania go anonimowo;

nienaruszalności treści i formy utworu oraz jego rzetelnego wykorzystania;

decydowania o pierwszym udostępnieniu utworu publiczności;

nadzoru na sposobem korzystania z utworu.

Stosownie do art. 17 tej ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, twórcy przysługuje wyłączne prawo do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji oraz do wynagrodzenia za korzystanie z utworu.

Można więc powiedzieć, że autorskie prawa osobiste chronią pewien „intelektualny” związek twórcy z dziełem.

Podkreślić należy, że na gruncie ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, w drodze zawartych umów można przenieść przysługujące twórcy, majątkowe prawa autorskie. Nie jest natomiast skuteczne umowne wyłączenie lub ograniczenie istnienia statusu twórcy.

Z treści wniosku wynika, że Towarzystwo podpisało umowę dotyczącą opracowania materiałów dydaktycznych na kierunek studiów Mechatronika i dostarczenia ich zamawiającemu na nośnikach elektronicznych. Urząd Statystyczny udzielił odpowiedzi, iż usługi wykonane zgodnie z przedmiotową umową mieszczą się w grupowaniu 92.31.22-00.00 „Usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, rzeźbiarzy, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów".

Należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie usługi świadczy Towarzystwo (grupa podmiotów), które niewątpliwie nie jest osobą fizyczną. Towarzystwu zatem nie przysługują autorskie prawa osobiste, a w szczególności - prawo do autorstwa utworu. Niespełniona więc zostaje przesłanka do uznania Towarzystwa za twórcę, o którym mowa w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając na uwadze powyższe, przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, iż pomimo, że usługi opracowania materiałów dydaktycznych i dostarczenia ich na nośniku elektronicznym sklasyfikowane zostały w grupowaniu PKWiU 92.31.22-00.00 „Usługi świadczone przez autorów, kompozytorów, rzeźbiarzy, artystów estradowych i innych indywidualnych artystów", w sytuacji, gdy Towarzystwo nie posiadało w stosunku do tego „dzieła” statusu twórcy w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, usługi te nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również z opodatkowania obniżoną, 7% stawką podatku na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy.

Również inne przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych nie przewidują zastosowania zwolnienia od opodatkowania lub stawki preferencyjnej dla ww. usług. W związku z powyższym, ich świadczenie do dnia 31 grudnia 2010 r. - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy - podlegało opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z załączonych do niego dokumentów, w związku z czym nie były one przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.